首次採用IFRS 9、15、16和17的過渡要求
來源：普華永道中國
問題
國際財務報告準則第1號 (IFRS 1) 作為主體首次採用國際財務報告準則時的指導準則，要求主體在期初國際財務報告準則財務狀況表和首套國際財務報告準則財務報表的所有列報期間採用相同的會計政策。
除了IFRS 1中強制不得追溯調整項目或選擇性豁免追溯調整項目外，上述會計政策必須符合於首個國際財務報告準則報告期末已生效的國際財務報告準則。除非IFRS 1另有說明，首次採用者無需考慮其他準則的過渡要求。
首次採用者可以提前採用在其首個國際財務報告準則報告期末未強制生效的新準則。IFRS 1不要求主體採用新發布但還未強制生效的國際財務報告準則，但其解釋了提前採用的好處。
現有國際財務報告準則報告集團的子公司（包括剝離實體）在其母公司之後選擇向國際財務報告準則過渡時，享有更多的靈活性。
影響
《國際財務報告準則第9號 — 金融工具》的影響
根據《國際會計準則第8號 — 會計政策、會計估計的變更和差錯》，於2018年1月1日或以後開始的年度期間生效的IFRS 9將追溯適用。不過主體可以選擇繼續採用IAS 39的套期會計要求。IFRS 9第7.2節中列出了一些強制不得追溯調整項目和選擇性豁免追溯調整項目。
首次採用者必須完整應用IFRS 9，但2019年1月之前開始的報告期間適用短暫的豁免，允許相關主體採用以前的GAAP。根據IFRS 9所作的任何調整在採用期間予以反映。這樣，首次採用者與現有報告主體在IFRS 9的應用時間上是一致的。
IFRS 1中體現了已採用IFRS 9的現有國際財務報告準則財務報表編製主體在過渡期面臨的具體強制不得追溯調整項目及選擇性豁免追溯調整項目。
《國際財務報告準則第15號 — 與客戶之間的合同產生的收入》的影響
於2018年1月1日或以後開始的年度期間生效的IFRS 15中包含了過渡要求，允許主體要麼完全追溯採用（並提供一些簡易實務處理方法），要麼採用簡易過渡法。簡易過渡方法也是追溯採用的，但是其累計影響在初始採用日計入留存收益，而不重述已列報的可比期間。
IFRS 15的首次採用者應完全追溯採用，因此不適用簡易過渡法。但是，IFRS 1允許其在完全追溯採用時，使用IFRS 15附錄C5中提到的簡易實務處理方法。
《國際財務報告準則第16號 — 租賃》的影響
於2019年1月1日或以後開始的年度期間生效的IFRS 16，允許主體要麼完全追溯採用，要麼採用與IFRS 15類似的「簡易過渡法」。簡易過渡方法不適用於首次採用者。
IFRS 1要求首次採用者在應用IFRS 16時，採用完全追溯法。若首次採用者為承租人，其可以採用「簡易法」中適用於現有國際財務報告準則報表編製主體的一些過渡豁免。例如，承租人可以採用以其在國際財務報告準則過渡日的增量借款利率折現的剩餘租賃付款額的現值來計量租賃負債。
使用權資產可以視同始終應用IFRS 16但在過渡日採用承租人增量借款利率折現的方式計量，或者按照租賃負債減去預付的或已計提的租賃付款金額後的同等金額計量。選擇使用這些簡易法的承租人，應在過渡日按照IAS 36測試使用權資產是否發生減值。
但是，首次採用者必須在租賃合同生效日或者國際財務報告準則過渡日，重新評估所有租賃合同，並且需要重述比較信息。
《國際財務報告準則第17號 — 保險合同》的影響
IFRS 17適用於2021年1月1日或之後開始的年度期間，並允許已採用IFRS 15和IFRS 9的主體提前採用。主體應當完全追溯採用IFRS 17，除非這樣做不切實可行。
IFRS 17必須完全追溯適用。IFRS 1中體現了IFRS 17的附錄C中列明的過渡指引。
交易情景
進行了諸如重大業務合併或股票上市等交易的主體可能需要作為首次採用者列報國際財務報告準則財務信息。列報的財務信息一般包括最近一個報告期間以及一個或多個比較期間的信息，通常稱為「過往記錄」。一般而言，財務信息在所有期間的列報方式應當保持一致。報告主體可能需要根據市場規定，採用將於下一個報告期間結束時生效的準則。因此建議主體充分了解相關的監管要求。
過渡日即為所列報的最早一個比較期間的起始日。新準則的採用日可以遠遠早於現有報告主體的採用日。例如，截至2018年12月結束的三年業績記錄期可以從2016年1月起應用國際財務報告準則第15號，這比累計追補調整法要求的時間早兩年。
如果業績記錄期內存在尚未生效的新準則，那麼報告主體可以與現有的國際財務報告準則報告主體一樣，選擇在將來採用上述新準則。該主體應將採用新準則時將產生的影響根據國際會計準則第8號的要求予以披露。
上述差異總結如下：
現有國際財務報告準則報告主體
（參考新準則）
首次採用者
（如未特別指出，參考IFRS 1）
《國際財務報告準則第9號 — 金融工具》
對2019年1月1日前採用IFRS 9的短期豁免
不適用
是 - E1/E2
根據IFRS 9所作的調整在採用期間內反映
可能採用IAS 39中的套期會計
是 - 7.2.21
否
可能採用IFRS 9中的套期會計
是 - 7.2.21
是 - B4/B6
《國際財務報告準則第15號 — 與客戶之間的合同產生的收入》
完全追溯採用
是 - C3(a) ; C5
是 - D34
「簡易過渡法」
追溯採用且累計影響在初始採用日確認
是 - C3(b) ; C5(c)
否
《國際財務報告準則第16號 — 租賃》
完全追溯採用
是 - C5(a)
是 - 第13段
「簡易方法」
追溯採用且累計影響在初始採用日確認
是 - C5(b)
否
無需重估合同中是否包含租賃
是 - C3
否
評估合同生效時是否包含租賃
是 - 忽略C3，採用IFRS 16
第9段
是 - 忽略D9，採用IFRS 16第9段
評估IFRS過渡日當天合同是否包含租賃
不適用
是 - 採用D9，忽略IFRS 16第9段
按照增量借款利率折現的租賃負債
若是採用完全追溯法：
開始日
第26段
若是採用簡易方法：
初始採用日
C8(a)
開始日
忽略D9B(a)，採用IFRS 16第26段
或
國際財務報告準則過渡日
D9B(a)
對使用權資產應用IAS 36的減值規定
如果完全追溯採用，則應參考第
33段
如果採用簡易方法，則可選擇參考 C8(c); C10(b)
是 - D9B(c)
應用IAS 37關於虧損合同的規定，而不採用IAS 36
如果完全追溯採用，則不參考第
33 段
如果採用簡易方法，則可選擇參考 C8(c); C10(b)
否
《國際財務報告準則第17號 — 保險合同》
追溯採用
過渡方式一樣 — 完全追溯採用（除非不切實可行）
TAG:財會觀察 |