哪些方式購進的設備、器具可在稅前一次性扣除

固定資產的購進究竟有幾種方式？

文/段文濤

「企業在2018年1月1日至2020年12月31日期間新購進的設備、器具，單位價值不超過500萬元的，允許一次性計入當期成本費用在計算應納稅所得額時扣除，不再分年度計算折舊」。

自從《財政部、稅務總局關於設備、器具扣除有關企業所得稅政策的通知》（財稅〔2018〕54號）發布後，對該項規定中「購進」一詞所表達的意思，即究竟以哪些方式取得設備、器具等固定資產屬於「購進」，大家熱議不斷。如，接受投資方投入的設備、器具，融資租賃的設備、器具等，這次是否會被列入「購進」的範圍。

根據《企業所得稅法實施條例》第五十八條相關規定，企業取得固定資產的具體方式包括但不限於：外購的；自行建造的；融資租入的；通過捐贈、投資、非貨幣性資產交換、債務重組等方式取得的等。

另外，文件中涉及固定資產「購進」有以下五個文件：

2014年10月20日，《財政部、國家稅務總局關於完善固定資產加速折舊企業所得稅政策的通知》（財稅〔2014〕75號）中只表述為「購進」，未涉及購進的具體方式。

2014年11月14日，《國家稅務總局關於固定資產加速折舊稅收政策有關問題的公告》（國家稅務總局公告2014年第64號）中明確「購進的固定資產（包括自行建造）」，也就是將自建的固定資產同樣作為「購進」對待。

隨後在答記者問中解釋：公告明確的「購進」是指：以貨幣購進的固定資產和自行建造的固定資產。考慮到自行建造固定資產所使用的材料實際也是購入的，因此把自行建造的固定資產也看作是「購進」的。

至此，未再涉及購進的其他具體方式。

64號公告還有一處（第七條第二款）提及「購進」：「企業應將購進固定資產的發票……等資料留存備查」，但也未涉及購進的具體方式。

同時，64號對採取縮短折舊年限方法的固定資產還用了「購置」一詞，只是同樣未涉及購置的具體方式。

2015年9月17日，《財政部、國家稅務總局關於進一步完善固定資產加速折舊企業所得稅政策的通知》（財稅〔2015〕106號）依然是只表述為「購進」，也未涉及購進的具體方式。

2015年9月25日，《國家稅務總局關於進一步完善固定資產加速折舊企業所得稅政策有關問題的公告》（國家稅務總局公告2015年第68號）中，再次表述為「購進的固定資產（包括自行建造，下同）」，仍未涉及購進的具體方式。

在第六條提及「企業應將購進固定資產的發票……」。

2018年5月7日，《財政部、稅務總局關於設備、器具扣除有關企業所得稅政策的通知》（財稅〔2018〕54號）中，再次表述為「購進」，但也未涉及購進的具體方式。

綜合上述文件，可見，外購的設備、器具肯定屬於54號文件所稱的「購進」；自行建造的設備、器具應該也會依例會納入「購進」範圍。

而其他幾種取得固定資產的方式，是否屬於「購進」呢？

融資租賃方式取得的，雖說不是直接購入，但實質上也是一種購買方式，而且是由租入方計提折舊，即「以融資租賃方式租入固定資產發生的租賃費支出，按照規定構成融資租入固定資產價值的部分應當提取折舊費用，分期扣除」。

接受股東投資的設備、器具，看似接收方沒有支付對價，實質上是以股權換取的該固定資產。就投資方而言，在增值稅中，「將自產、委託加工或者購進的貨物作為投資，視同銷售貨物」。對接收方來講，接受投資的一般納稅人企業，取得投資方開具的增值稅專用發票，可依發票上註明的稅額抵扣銷項稅額；在企業所得稅中，接受投資方此類固定資產也是計提折舊的。

又如，甲商場以現金方式購進空調一批，以非貨幣性資產交換方式取得手提電腦一批，然後分別將其中的2台空調、3台手提電腦轉為自用。那麼，這在這2台空調、3台手提電腦是否均屬於「購進」的設備、器具（固定資產）呢？

再如，某汽車銷售公司將庫存汽車中的一台或幾台轉為試駕車。這些試駕車作為公司的固定資產，能否按「購進」處理？

對於這類以庫存商品轉為自用固定資產的，其購進的時間，又以什麼為標誌？

有人可能不理解，部分固定資產一次性在計算應納稅所得額時扣除的加速折舊政策不是早就實行了嗎，而且先後有2014年10月的財稅〔2014〕75號文件和2015年9月的財稅〔2015〕106號文件，當時好像也沒有什麼人提出這麼多問題啊。怎麼這次會出現這種情況呢。

我們來分析一下，儘管前面已經兩次發布過關於部分固定資產一次性在計算應納稅所得額時扣除的加速折舊政策，但是，這兩次涉及可以稅前一次性扣除的是：持有的單位價值不超過5000元的固定資產；新購進的單位價值不超過100萬元的專門用於研發活動的儀器、設備；部分行業小型微利企業新購進的單位價值不超過100萬元的研發和生產經營共用的儀器、設備。

單位價值不超過5000元的固定資產稅前一次性扣除的規定，雖然適用所有企業，但是價值僅在5000元以下，關鍵是「持有」的即可而不要求是新購進的，所以不涉及購進方式的限定。

（所有企業）單位價值不超過100萬元的專門用於研發活動的儀器、設備，（部分行業小型微利企業）單位價值不超過100萬元的研發和生產經營共用的儀器、設備，可以稅前一次性扣除時，雖然要求是新購進的，但我們可以想到的是，這些儀器、設備的用途限定為專門用於或共用於研發活動，以融資租入或通過投資、非貨幣性資產交換等方式取得這些有專項用途的儀器、設備的企業，不說沒有但至少不多，涉及面也就不廣。

而這次的規定，可在稅前一次性扣除的設備、器具，包括了除房屋、建築物以外的所有固定資產，單位價值上限高達500萬元，且適用於所有企業，在這種情況下，對於「購進」的方式究竟包括哪些，必定會很受關注，比較容易引起實務中的歧義和爭執。

為此，對於適用該項規定的（設備、器具）固定資產，不管是限定必須「以貨幣購進」，還是放寬至其他方式，筆者建議，一些相關事項盡量在公告中予以詳盡的明確，能列舉最好列舉而不用容易引起爭議的「等」字，防止各地執行不一等情況出現，最大限度的消弭可能發生的歧義和爭議。

（本文僅作學習探討之用）

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