配套費和其他費用必須繳納契稅嗎？看看這個案例分析

房地產公司取得的土地，如何確定其契稅計稅依據？應按合同約定的價格還是取得土地支付的全部款項？市政建設配套費及其他費用需要繳納契稅嗎？筆者認為，市政建設配套費及其他費用一律要征契稅，這種理解是錯誤的。

基本案情

某房地產開發公司通過拍賣取得市郊一村莊50畝土地，合同約定每畝300萬元，因有2戶人家長期拒絕拆遷，另支付其賠償款300萬元才拆遷，合計15300萬元。稅企雙方對取得該塊地的契稅計稅依據有不同理解，企業認為應是合同約定的價格15000萬元，稅務機關則認為契稅的計稅依據是取得土地支付的全部款項，市政建設配套費及其他費用也應繳契稅，計稅依據為15300萬元。

雙方觀點

稅務機關認為，《財政部、國家稅務總局關於國有土地使用權出讓等有關契稅問題的通知》（財稅〔2004〕134號，以下簡稱134號文件）規定，出讓國有土地使用權的，其契稅計稅價格為承受人為取得該土地使用權而支付的全部經濟利益。同時規定，以協議方式出讓的，其契稅計稅價格為成交價格，成交價格包括土地出讓金、土地補償費、安置補助費、地上附著物和青苗補償費、拆遷補償費、市政建設配套費等承受者應支付的貨幣、實物、無形資產及其他經濟利益。以競價方式出讓的，其契稅計稅價格，一般應確定為競價的成交價格，土地出讓金、市政建設配套費以及各種補償費用應包括在內。

納稅人認為，《中華人民共和國契稅暫行條例》（以下簡稱條例）及《中華人民共和國契稅暫行條例細則》（以下簡稱細則）規定，國有土地使用權出讓、土地使用權出售、房屋買賣，契稅的計稅依據為成交價格（土地權屬轉移合同確定的價格，以下簡稱合同價）。如果在合同約定範圍與事項之外，比如企業支付給長期拒絕拆遷戶的賠償，不屬於合同約定的經濟利益，不繳納契稅。此外，根據國家稅務總局《關於明確國有土地使用權出讓契稅計稅依據的批覆》（國稅函〔2009〕603號）規定，對通過「招、拍、掛」程序承受國有土地使用權的，應按土地成交總價款計征契稅，其中土地前期開發成本不得扣除。而「招、拍、掛」競標價一般包含土地出讓金、市政建設配套費以及各種補償費用在內。

目前，政府出讓土地主要採取凈地出讓的模式。這種模式下，前期的土地徵收補償的各類費用（土地補償、安置補助、地上附著物和青苗補償、拆遷補償、建設配套費等）由政府向被徵收人支付，並非由土地受讓人直接支付。土地受讓人只需要根據土地出讓合同向政府支付一口價的土地出讓金，土地出讓的全部價格都體現在競拍價或合同價上。該土地出讓金作為土地成交總價款，即承受人為取得該土地使用權而支付的全部經濟利益，按規定繳納契稅。為此，若完全依據134號文件規定，將市政建設配套費及其他費用計入契稅計稅依據，顯然是不合理的。

再者，一般情況下，市政建設配套費是在受讓人取得土地使用權後，在辦理建設規劃手續時，依據規劃的建築面積繳納市政建設配套費，實質上是為後續項目開發而向政府繳納的政府性基金，與土地出讓價格無關，不屬於土地出讓收入。而契稅納稅義務發生時間為納稅人簽訂土地、房屋權屬轉移合同的當天。為此，契稅納稅義務發生時，市政建設配套費繳納尚未發生，甚至其計算依據也尚未確定。

案例分析

筆者認為，理解134號文件政策要把握兩個關鍵點：一是僅指出讓國有土地，其他方式取得土地按條例及細則的規定納稅；二是所謂全部經濟利益，只局限於為取得土地使用權而支付的款項，因其他原因的不納契稅。因此，如果成交價（合同價）包含市政建設配套費和其他費用，則配套費及其他費用不能扣除。如果出讓合同價格中沒有包含配套費及其他費用，則配套費及其他費用不應繳納契稅。即不能認為成交價=合同價+合同之外的相關費用。比如，如果是轉讓土地，或為建設而支付的款項不適用上述文件繳納契稅。但土地出讓合同約定，受讓方須建設安置房無償移交給政府，這些安置房構成支付的經濟利益，應按其公允價值繳納契稅。同理，合同約定必建的限價房，其售價與市場價之差，應作為支付的經濟利益，繳納契稅。

因此，筆者認為，市政建設配套費及其他費用一律要征契稅，這種理解是錯誤的。一是如果是自己的土地而不是出讓取得土地，不適用上述政策，而應按條例及細則納稅；二是即便為出讓土地，如果配套費及其他費用不是出讓合同約定的支出，則也不適用134號文件政策繳納契稅；三是為建設而並非為取得土地繳納的費用，不應繳納契稅。

作者：劉世力 易小勇 廖永紅

作者單位：江西省吉安市地稅局、國稅局

來源：中國稅務報

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