尷尬事！明顯是發票違法案，為何只能不了了之？

Z縣國稅局稽查局通過協查認為轄區內某企業存在發票違法行為，其處罰提議卻接連遭到本局審理人員和縣國稅局法規科的否定，以不罰而告終。

Z縣國稅局稽查局最近遇到一件尷尬事：檢查組查明A公司存在惡意取得虛開發票的問題，卻無法對其實施處罰。

案情簡單，稽查處罰建議卻被否定

2016年11月，Z縣國稅局稽查局接到一份來自外省C縣國稅局的協查函。協查函稱：Z縣的A公司2016年7月收到的一份來自於C縣D公司的增值稅專用發票已證實是虛開發票，請求Z縣國稅局稽查局協助調查。

Z縣國稅局稽查局立即組成檢查組前往A公司，很快找到協查函上所述的那份增值稅專用發票。A公司在2016年7月將這份發票記載的進項稅額1.6萬元進行了抵扣，但是在同年10月又將這筆進項稅額作了轉出處理。企業財務人員解釋：這是因為在2016年10月進行財務稽核時，發現購進的這些貨物是由本省人田某供應的，但發票是從外省開來的，不符合抵扣規定，就趕緊轉出了進項稅額。

檢查人員當場指出，《國家稅務總局關於納稅人取得虛開的增值稅專用發票處理問題的通知》（國稅發﹝1997﹞134號）第二條規定，在貨物交易中，購貨方從銷售方取得第三方開具的專用發票，或者從銷貨地以外的地區取得專用發票，向稅務機關申報抵扣稅款或者申請出口退稅的，應當按偷稅、騙取出口退稅處理，依照《中華人民共和國稅收徵收管理法》及有關規定追繳稅款，處以偷稅、騙稅數額五倍以下的罰款。第三條規定，納稅人以第一條、第二條所列方式取得專用發票未申報抵扣稅款，或者未申請出口退稅的，應當依照《中華人民共和國發票管理辦法》及有關規定，按所取得專用發票的份數，分別處以1萬元以下的罰款。對照來看，A公司從銷貨地以外的地區取得專用發票，雖然未實際抵扣稅款，未造成稅款流失，但仍屬於未按規定取得發票，應當被處1萬元以下的罰款。A公司表示接受處罰，但請求罰款輕些。

回到單位，檢查組將案情彙報給檢查科科長，並提出了以上處理建議。檢查科與審理科溝通此案，檢查組的處理建議被審理科否定。審理人員指出，國稅發﹝1997﹞134號文件第三條對取得虛開發票行為的處罰，依據的是1993年制定的發票管理辦法第三十六條規定，即「違反發票管理法規的行為包括……（四）未按照規定取得發票的……對有前款所列行為之一的單位和個人，由稅務機關責令限期改正，沒收非法所得，可以並處一萬元以下的罰款」。但是，自2011年2月1日起施行的修訂後的發票管理辦法並未明確規定對「未按照規定取得發票」的行為進行處罰。也就是說，雖然國稅發﹝1997﹞134號文件第三條並未明文廢止，但已經無所憑依。

檢查人員面面相覷，難道就不處罰A公司了？

另尋途徑，稽查處罰意見再度被否

檢查組長研究案情後認為，A公司財務人員的解釋站不住腳。

理由是，從賬簿記錄上看，這筆購進業務是一次性的，無運費支出，無購銷合同，A公司是使用承兌匯票付款，無資金流向痕迹，也沒有資金收據。而且從賬簿、記賬憑證和原始憑證上，都找不到田某的痕迹，財務人員是如何從中「稽核」出發票問題的？A公司取得虛開發票抵扣稅款很可能是有意為之。該公司之所以在2016年10月作出賬務調整，應該是因為當時D公司的違法行為已被公安機關查處，A公司得知消息後隨即轉出了已抵扣的進項稅額。因此，對A公司應當予以處罰。

如果繼續深入取證，證明A公司系主觀故意，A公司就具有「知道或者應當知道是非法取得的發票而受讓」的違法情節，可以依據修訂後的發票管理辦法第三十九條規定，對A公司處1萬元以上5萬元以下的罰款。

審理人員表示，如果檢查組取證成功，對A公司的最低罰款額也將高於2000元，依據修訂後的發票管理辦法實施細則（國家稅務總局令2011年第25號）規定，可能會超出縣國稅局稽查局的許可權，建議與縣局法規科溝通後再繼續調查。

聽完稽查局的情況介紹，Z縣國稅局法規科給出結論：對違反發票管理法規的行為，縣國稅局稽查局無權處罰。這讓審理人員大惑不解。

法規人員解釋，國家稅務總局令2011年第25號文件第三十四條第二款規定：「對違反發票管理法規的行政處罰，由縣以上稅務機關決定；罰款額在2000元以下的，可由稅務所決定。」稅收征管法第十四條規定：「本法所稱稅務機關是指各級稅務局、稅務分局、稅務所和按照國務院規定設立的並向社會公告的稅務機構。」稅收征管法實施細則第九條第一款規定：「稅收征管法第十四條所稱按照國務院規定設立的並向社會公告的稅務機構，是指省以下稅務局的稽查局。」把這兩條規定合併起來理解即是：稅務機關是指各級稅務局、稅務分局、稅務所和省以下稅務局的稽查局。縣稅務局的稽查局屬於「省以下稅務局的稽查局」範疇，與稅務所屬於並列關係，因此不能按照稅務所來對待。把縣稅務局的稽查局視同縣稅務機關，也講不通，因為通常認為的縣稅務機關是指縣國稅局、縣地稅局、縣國稅分局、縣地稅分局。

檢查人員問，市局稽查局能否對發票違法行為進行處罰？法規人員回答，市局稽查局可以按照縣以上稅務機關對待。

檢查人員又問，可否以縣國稅局的名義對A公司實施處罰？法規人員回答，《稅收違法案件發票協查管理辦法(試行)》（稅總發﹝2013﹞66號）第四條規定：「稅務局稽查局負責實施稅收違法案件發票的協查。」這是一起發票協查案件，稽查局實施協查是職責所在。即使這起案件達到了縣局重大稅務案件的標準，按照《重大稅務案件審理辦法》第三十四條規定，即「稽查局應當按照重大稅務案件審理意見書製作稅務處理處罰決定等相關文書，加蓋稽查局印章後送達執行」，如果處罰決定文書加蓋稽查局的印章，則這項行政處罰還是稽查局以自己的名義做出的。

為了驗證自己的說法，法規人員假定縣國稅局稽查局對A公司可以依據發票管理辦法進行處罰，請檢查人員登錄前不久上線的金稅三期稅收管理系統優化版，沿著稽查程序操作一遍。檢查人員驚訝地發現，操作到檢查處理環節，無論罰款多少，都無法再向下一道環節推送了。

對A公司的處罰提議於是「泡湯」。

化解難題，有待從法律層面完善稽查局權責

證據顯示A公司存在發票違法行為，結果卻免於處罰。筆者認為，要避免這種管理尷尬，需要儘快從法律法規上完善明確稽查局的職責和許可權。

稅收征管法實施細則第九條第一款規定：「稽查局專司偷稅、逃避追繳欠稅、騙稅、抗稅案件的查處。」對「專司」的理解，仁者見仁，智者見智，在行政、司法理論和實踐中，曾引起不小爭議。發票違法行為，並非偷稅、逃避追繳欠稅、騙稅、抗稅行為。《稅務稽查工作規程》（國稅發﹝2009﹞157號）第二條第二款規定：「稽查局主要職責，是依法對納稅人、扣繳義務人和其他涉稅當事人履行納稅義務、扣繳義務情況及涉稅事項進行檢查處理，以及圍繞檢查處理開展的其他相關工作。」該條款解釋將稽查局的職責擴展到了「涉稅事項」，不過發票違法行為不一定涉及稅款，比如本案的A公司，不能簡單地將其納入「涉稅事項」的範圍。

修訂後的發票管理辦法實施細則對發票違法行為處罰權的規定，沿用了原發票管理辦法實施細則（國稅發﹝1993﹞157號）第四十五條第二款的提法，遺漏了縣級稅務局稽查局的分工，以致出現了縣級稅務局稽查局負有實施稅收違法案件發票協查的職責，但無權處理髮票違法行為的情況。建議有關部門儘快彌補這一疏漏，借鑒稅收征管法第七十四條的提法，即「本法規定的行政處罰，罰款額在二千元以下的，可以由稅務所決定」，將國家稅務總局令2011年第25號文件第三十四條第二款修改為：「對違反發票管理法規的行政處罰，罰款額在2000元以下的，可以由稅務所決定。」這樣，除了稅務所以外的稅務機關，即各級稅務局、稅務分局和省以下稅務局的稽查局都可以行使稅收征管法規定的處罰權，且無金額限制，區縣稅務局的稽查局就可以對違反發票管理法規的行為進行處罰了。

稅收征管法實施細則第九條第二款規定：「國家稅務總局應當明確劃分稅務局和稽查局的職責，避免職責交叉。」該細則第九條第一款已經規定稽查局「專司」，國家稅務總局可「明確劃分」稅務局和稽查局職責的範圍已經很有限了。筆者以為，在稅收工作實踐中，將發票違法行為的處罰權完全劃歸稅務局或者稽查局都不合適，從長遠計，建議有關部門以法律、法規的形式進一步明確稅務稽查局的具體職責，使稽查局對稅務稽查、發票協查等執法過程中發現的發票違法行為有相應的處罰權，避免出現稅收執法權責不一致的問題，避免不必要的爭議。

作者：蔣景智

來源：中國稅務報

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